1.1. Definicja pojazdu samochodowego
Od 1 kwietnia br. wszelkie ograniczenia w odliczaniu VAT dotyczą wszystkich pojazdów samochodowych, a definicja takich pojazdów jest określona w ustawie o VAT (nowy pkt 34 w art. 2).

WAŻNE: Dla celów VAT za "pojazd samochodowy" uważa się od 1 kwietnia pojazd samochodowy w rozumieniu przepisów o ruchu drogowym o dopuszczalnej macie całkowitej nieprzekraczającej 3,5 tony.
Odesłanie do przepisów o ruchu drogowym oznacza, że ograniczenia w odliczaniu VAT będą do

1.2. Ograniczenie w odliczaniu VAT od wydatków na pojazdy wykorzystywane do celów mieszanych
Od 1 kwietnia br., co do zasady, każdy pojazd samochodowy będzie uznawany za wykorzystywany zarówno do działalności gospodarczej, jak i do celów prywatnych (dalej: do celów mieszanych). Jak wynika z uzasadnienia do nowelizacji ustawy o VAT, to założenie będzie zasadne m.in. w sytuacji, gdy pracodawca prowadzi działalność gospodarczą w miejscu zamieszkania lub gdy pracownicy wykorzystują samochód np. na dojazdy do pracy. Od wydatków na taki pojazd VAT będzie podlegał odliczeniu tylko w wysokości 50% kwoty podatku wykazanej w fakturze (dokumencie celnym, itp.). Ograniczenie to będzie dotyczyło wydatków związanych z:
1) nabyciem, importem lub wytworzeniem tych pojazdów (lub ich części składowych),
2) używaniem tych pojazdów na podstawie umowy najmu, dzierżawy, leasingu lub innej umowy o podobnym charakterze, związanych z tą umową,
3) nabyciem lub importem paliw silnikowych, oleju napędowego i gazu, wykorzystywanych do napędu tych pojazdów, usług naprawy lub konserwacji tych pojazdów oraz innych towarów i usług związanych z eksploatacją lub używaniem ww. pojazdów.
Uwaga! Do końca czerwca 2015 r. "przedłużony" jest zakaz odliczania VAT od zakupu paliwa do niektórych pojazdów (patrz -art. 12 ustawy nowelizacyjnej). Dotyczy to paliw silnikowych, oleju napędowego oraz gazu, wykorzystywanych do napędu:
1) samochodów osobowych;
2) innych niż samochody osobowe pojazdów samochodowych o dopuszczalnej masie całkowitej nieprzekraczającej 3,5 tony, w których liczba miejsc (siedzeń) łącznie z miejscem dla kierowcy wynosi:
a) 1 - jeżeli dopuszczalna ładowność jest mniejsza niż 425 kg,
b) 2 - jeżeli dopuszczalna ładowność jest mniejsza niż 493 kg,
c) 3 lub więcej - jeżeli dopuszczalna ładowność jest mniejsza niż 500 kg.
Dopuszczalna ładowność pojazdu oraz liczba miejsc (siedzeń), o których mowa wyżej, powinna wynikać z dokumentów wydanych zgodnie z przepisami o ruchu drogowym. Jeżeli w ww. dokumentach nie będzie określonej dopuszczalnej ładowności lub liczby miejsc, pojazd będzie należało uznać za samochód osobowy.

WAŻNE: Od 1 kwietnia br. nie można odliczać VAT od zakupu paliwa do samochodu osobowego oraz innego pojazdu samochodowego wykorzystywanego do celów mieszanych, jeżeli od takiego zakupu nie przysługiwało prawo do odliczenia przed 1 kwietnia br. Natomiast jeżeli takie prawo przysługiwało (dotyczy np. zakupu paliwa do samochodu o dopuszczalnej ładowności od 500 kg, z homologacją ciężarową), to zostanie ono zachowane także po 31 marca br. Ponieważ jednak mowa tu jest o samochodach wykorzystywanych do celów mieszanych, odliczeniu podlega VAT tylko w wysokości 50% kwoty podatku wykazanej w fakturze zakupu.

1.3. Od jakich wydatków można odliczać cały VAT?
Nie od wszystkich wydatków na pojazdy samochodowe odliczenie VAT będzie limitowane. Podatnik od 1 kwietnia br. może odliczyć cały VAT w odniesieniu do wydatków:
1) związanych z pojazdami wykorzystywanymi przez podatnika wyłącznie do działalności gospodarczej,
2) związanych z pojazdami konstrukcyjnie przeznaczonymi do przewozu co najmniej 10 osób łącznie z kierowcą (jeżeli z dokumentów wydanych na podstawie przepisów o ruchu drogowym będzie wynikało takie przeznaczenie),
3) dotyczących nabycia towarów montowanych w pojazdach samochodowych i związanych z nimi usług montażu, naprawy i konserwacji, jeżeli przeznaczenie tych towarów będzie wskazywało obiektywnie na możliwość ich wykorzystywania wyłącznie do działalności gospodarczej podatnika.
Warunkiem odliczenia całego VAT będzie oczywiście istnienie związku wydatku z czynnościami opodatkowanymi.
Pojazdy będą uznawane za wykorzystywane wyłącznie do działalności gospodarczej podatnika w dwóch przypadkach, tj. gdy (art. 86a ust. 4 ustawy o VAT):
1) sposób wykorzystywania tych pojazdów przez podatnika, zwłaszcza określony w ustalonych przez niego zasadach ich używania, dodatkowo potwierdzony prowadzoną ewidencją przebiegu pojazdu, wyklucza ich użycie do celów niezwiązanych z działalnością gospodarczą, lub
2) konstrukcja tych pojazdów wyklucza ich użycie do celów niezwiązanych z działalnością gospodarczą lub powoduje, że ich użycie do celów niezwiązanych z tą działalnością jest nieistotne.
Ministerstwo Finansów w uzasadnieniu do omawianej nowelizacji wskazało, że okolicznością świadczącą o wykorzystywaniu pojazdu wyłącznie na cele działalności gospodarczej może być np. zakup samochodu w celu odsprzedaży lub przeznaczenia go na wynajem (bez możliwości użycia tego pojazdu na cele prywatne, czyli nie może to być np. samochód demonstracyjny używany przez pracownika dealera do dojazdów do pracy).
Pojawia się natomiast pytanie, czy odpłatne udostępnienie pracownikom samochodu, na ich cele prywatne, będzie przesłanką do uznania, że samochód służy celom mieszanym? Wydaje się, że nie. Skoro bowiem pracodawca otrzyma za to "udostępnienie" samochodu zapłatę, to powstanie u niego przychód i obowiązek wykazania VAT należnego, czyli związek ww. czynności z działalnością gospodarczą będzie zachowany. Nie wiadomo wprawdzie, czy takie samo stanowisko będą miały organy podatkowe, ale wydaje się, że trudno będzie je podważyć - przynajmniej w sytuacji, gdy w zakresie działalności podatnika będzie wpisany najem czy dzierżawa samochodów. Na ukształtowanie się praktyki podatkowej w tym zakresie trzeba będzie jednak poczekać.

• Ewidencja przebiegu pojazdu jako potwierdzenie wykorzystywania samochodu wyłącznie do celów firmowych
Jak wskazano wyżej, samochód będzie uznany za wykorzystywany tylko do celów firmowych, gdy podatnik będzie prowadził ewidencję przebiegu pojazdu (z wyjątkami, o których mowa dalej). Ewidencję tę należy prowadzić od dnia rozpoczęcia wykorzystywania pojazdu samochodowego wyłącznie do działalności gospodarczej do dnia zakończenia jego wykorzystywania wyłącznie do tej działalności. W przypadku samochodów nabytych (zaimportowanych, leasingowanych, itp.) przed 1 kwietnia br., ewidencję tę należy prowadzić począwszy od dnia, w którym po 31 marca br. podatnik poniesie pierwszy wydatek związany z tymi pojazdami.
Ewidencja przebiegu pojazdu powinna zawierać: numer rejestracyjny pojazdu samochodowego, dzień rozpoczęcia i zakończenia prowadzenia ewidencji, stan licznika przebiegu pojazdu samochodowego na dzień rozpoczęcia prowadzenia ewidencji, na koniec każdego okresu rozliczeniowego oraz na dzień zakończenia prowadzenia ewidencji, wpis osoby kierującej pojazdem samochodowym dotyczący każdego wykorzystania tego pojazdu (kolejny numer wpisu, datę i cel wyjazdu, opis trasy skąd - dokąd, liczbę przejechanych kilometrów, imię i nazwisko osoby kierującej pojazdem - wpis ten będzie musiał być potwierdzony przez podatnika na koniec każdego okresu rozliczeniowego w zakresie autentyczności wpisu osoby kierującej pojazdem, jeżeli nie jest ona podatnikiem), liczbę przejechanych kilometrów na koniec każdego okresu rozliczeniowego oraz na dzień zakończenia prowadzenia ewidencji.
W przypadku, gdy pojazd samochodowy będzie udostępniany osobie niebędącej pracownikiem podatnika, ww. wpis będzie dokonywany przez osobę, która udostępnia pojazd. Wpis ten musi obejmować: kolejny numer wpisu, datę i cel udostępnienia pojazdu, stan licznika na dzień udostępnienia pojazdu, liczbę przejechanych kilometrów, stan licznika na dzień zwrotu pojazdu oraz imię i nazwisko osoby, której udostępniony został pojazd. W tym przypadku nie będzie trzeba wpisywać opisu trasy. Jest to logiczne, bo podatnik udostępniający pojazd może nie posiadać wiedzy na ten temat.
Ewidencji przebiegu pojazdu nie trzeba prowadzić do samochodów przeznaczonych wyłącznie do: odprzedaży i sprzedaży (w przypadku pojazdów wytworzonych przez podatnika) oraz oddania w odpłatne używanie na podstawie umowy najmu, dzierżawy, leasingu lub innej umowy o podobnym charakterze - jeżeli odprzedaż, sprzedaż lub oddanie w odpłatne używanie tych pojazdów stanowi przedmiot działalności podatnika (art. 86a ust. 5 pkt 1 ustawy o VAT w brzmieniu od 1 kwietnia br.). Użycie w tym przepisie wyrazu "wyłącznie" wyraźnie wskazuje, że zwolnienie z obowiązku prowadzenia ewidencji nie obejmuje sytuacji, gdy pojazdy będą wykorzystywane - choćby przejściowo - do innych celów (np. do jazdy próbnej, użytku służbowego podatnika, itp.). Zatem w odniesieniu do pojazdu, który np. jest przeznaczony do odprzedaży, ale przed jej dokonaniem będzie wykorzystywany przez podatnika jako pojazd demonstracyjny, będzie obowiązek prowadzenia ewidencji.
Nie trzeba prowadzić ewidencji także w przypadku wykorzystywania pojazdu samochodowego wyłącznie do działalności gospodarczej, jeśli podatnik - dla uproszczenia (dobrowolnie) - zdecyduje się korzystać z ograniczonego prawa do odliczenia podatku VAT (tj. do wysokości 50% kwoty podatku) lub gdy podatnikowi nie będzie przysługiwało w ogóle prawo do odliczenia (z uwagi na wykorzystywanie tych pojazdów wyłącznie do działalności zwolnionej z VAT).
Ewidencji, o której mowa, nie będzie trzeba też prowadzić do samochodów, które - ze względu na swoją konstrukcję - będą uznane za wykorzystywane wyłącznie do celów firmowych. O rozliczaniu VAT od wydatków na takie pojazdy szerzej napiszemy w jednym z najbliższych numerów Biuletynu Informacyjnego.
• Informacja o wykorzystywaniu pojazdu wyłącznie do celów firmowych
WAŻNE: Podatnicy wykorzystujący pojazdy samochodowe wyłącznie do celów działalności gospodarczej, dla których to pojazdów zobowiązani będą prowadzić ewidencję przebiegu pojazdu, powinni złożyć w urzędzie skarbowym informację o tych pojazdach - na druku VAT-26 - w terminie 7 dni od dnia, w którym poniosą pierwszy wydatek związany z tymi pojazdami(wzór ww. informacji określa projekt rozporządzenia Ministra Finansów z 12 lutego br. w sprawie wzoru informacji o pojazdach samochodowych wykorzystywanych wyłącznie do działalności gospodarczej, dostępny na stronie internetowej www.rcl.gov.pl).
Podatnicy, którzy nabyli (zaimportowali, leasingowali, itp.) pojazdy samochodowe przed 1 kwietnia br., ww. informację powinni złożyć w terminie 7 dni od dnia, w którym po 31 marca br. poniosą pierwszy wydatek związany z tymi pojazdami.
Informację o wykorzystywaniu samochodu wyłącznie do celów firmowych, w terminie, o którym mowa wyżej, będzie trzeba złożyć także w sytuacji, gdy samochód będzie początkowo wykorzystywany do celów mieszanych (z prawem do odliczenia 50% kwoty podatku), lecz po pewnym czasie zostanie przeznaczony wyłącznie do celów firmowych (z prawem do odliczania 100% kwoty podatku - po spełnieniu dodatkowych warunków, tj. prowadzenia ewidencji przebiegu pojazdu).
W przypadku złożenia ww. informacji terminowo, pełne odliczenie VAT będzie przysługiwało od wydatków ponoszonych zarówno do dnia jej złożenia, jak i po tym dniu.
Natomiast gdy informacja ta będzie złożona po terminie, będzie należało uznać, że pojazd samochodowy jest wykorzystywany wyłącznie do działalności gospodarczej podatnika dopiero od dnia jej złożenia. W konsekwencji, do czasu złożenia tej informacji, podatnikowi będzie przysługiwało ograniczone prawo do odliczania VAT. Pełne odliczenie znajdzie zastosowanie dopiero do wydatków poniesionych od dnia złożenia tej informacji. Jednocześnie - po złożeniu tej informacji - podatnik będzie mógł "odzyskać" nieodliczony przy zakupie tego pojazdu VAT (lub jego część), w trybie korekty dokonywanej zgodnie z "nowym" art. 90bustawy o VAT.
W przypadku zmiany sposobu wykorzystywania pojazdu złożoną wcześniej informację VAT-26 będzie trzeba aktualizować. Aktualizacji tej będzie należało dokonać najpóźniej przed dniem, w którym podatnik dokona zmiany celu wykorzystywania samochodu (art. 86a ust. 14 ustawy o VAT).
Uwaga! Podatnik, który wbrew obowiązkowi nie złoży ww. informacji właściwemu organowi podatkowemu (albo złoży ją po terminie) lub poda w niej dane niezgodne ze stanem rzeczywistym, dokonując odliczenia podatku niezgodnie z przepisami, może być ukarany karą grzywny do 720 stawek dziennych. Kary nie będzie można jednak nakładać na podatnika, który złoży ww. informację po terminie, ale przed dniem rozpoczęcia czynności sprawdzających w zakresie VAT, doręczenia zawiadomienia o zamiarze wszczęcia kontroli podatkowej lub postępowania kontrolnego w ramach kontroli skarbowej w zakresie VAT, lub wszczęcia postępowania podatkowego w zakresie tego podatku (patrz - "nowy" art. 56a ustawy Kodeks karny skarbowy).

• Odliczanie VAT od towarów montowanych w pojazdach samochodowych
W praktyce mogą zdarzyć się sytuacje, gdy w samochodach wykorzystywanych do celów mieszanych montowane są towary, których przeznaczenie obiektywnie wskazuje, że mogą być wykorzystywane wyłącznie do działalności gospodarczej. Przykładem takich towarów mogą być taksometry montowane w taksówkach. Od zakupu takich towarów, oraz usług ich montażu, napraw i konserwacji, VAT będzie podlegał odliczeniu w całości.

1.4. Zachowanie tzw. praw nabytych przez podatników użytkujących samochody na podstawie umowy najmu, leasingu, itp.
Ustawodawca zdecydował się na zachowanie tzw. praw nabytych w zakresie odliczania VAT od czynszu najmu, rat leasingowych, itp. dotyczących pojazdów samochodowych, w stosunku do których przed 1 kwietnia 2014 r. przysługiwało nieograniczone prawo do odliczenia VAT (dotyczy np. samochodów o ładowności powyżej 500 kg, posiadających homologację ciężarową). Powyższe będzie miało zastosowanie do umów zawartych przed dniem 1 kwietnia br., bez uwzględniania zmian tych umów po tym terminie. Warunkiem zachowania praw nabytych będzie wydanie podatnikowi ww. pojazdu przed 1 kwietnia br. Konieczne będzie także zarejestrowanie umowy najmu, leasingu, itp. we właściwym urzędzie skarbowym najpóźniej w terminie 30 dni od dnia wejścia w życie omawianej nowelizacji, czyli do 2 maja 2014 r. (30. dzień przypada 1 maja br., ale jest to dzień wolny).
Zaznaczamy, że - po spełnieniu ww. warunków - podatnik będzie mógł odliczać cały VAT tylko od czynszu najmu, rat leasingowych, itp. dotyczących ww. pojazdu. Natomiast VAT od pozostałych wydatków (np. od zakupu paliwa, wydatków na naprawy samochodu) będzie odliczany na "nowych" zasadach, czyli w wysokości:
• 50% kwoty podatku - jeżeli pojazd będzie wykorzystywany do celów mieszanych,

• w całości - jeżeli samochód będzie wykorzystywany tylko do działalności gospodarczej (po spełnieniu dodatkowych warunków - m.in. prowadzenia ewidencji przebiegu pojazdu).

Omawiana nowelizacja ustawy o VAT wprowadza też tzw. "system korekt". Będzie on stosowany w sytuacji, gdy nastąpi zamiana celu wykorzystywania pojazdu samochodowego - tj. z wykorzystywania do celów mieszanych na wykorzystywanie wyłącznie do celów firmowych (i odwrotnie). Zmiana ta - o ile nastąpi w okresie 60 miesięcy (lub 12 miesięcy - dotyczy pojazdów o wartości początkowej nieprzekraczającej 15.000 zł), licząc od miesiąca nabycia pojazdu (importu, oddania do używania pojazdu) zobowiąże lub uprawni do korekty VAT odliczonego od zakupu (importu, itp.) tego pojazdu.

1.5. Wykorzystywanie samochodu do celów innych niż działalność gospodarcza a obowiązek wykazania VAT należnego
Generalnie w przypadku użycia towarów stanowiących część przedsiębiorstwa podatnika do celów innych niż działalność gospodarcza (m.in. do celów osobistych podatnika, jego pracowników, wspólników, itp.) trzeba wykazać VAT należny (art. 8 ust. 2 pkt 1 ustawy o VAT). Regulacje te nie będą jednak miały zastosowania, jeżeli od nabycia (importu, wytworzenia, leasingu) pojazdu samochodowego podatnikowi przysługiwało prawo do odliczenia części VAT (bez względu na to, czy samochód ten nabyto/wytworzono/leasingowano po 1 kwietnia br., czy wcześniej). Konieczności wykazania VAT należnego nie będzie także w przypadku wykorzystywania do celów innych, niż firmowe, samochodów, z tytułu nabycia (importu, wytworzenia) których podatnikowi nie przysługiwało prawo do odliczenia VAT, ale prawo to (w wysokości 50%) przysługiwało przy zakupie części składowych do tego pojazdu.
Natomiast jeżeli z tytułu nabycia (importu, leasingu, itp.) pojazdu samochodowego podatnikowi przysługiwało (będzie przysługiwało) prawo do odliczenia całego VAT, wykorzystanie tego samochodu do celów prywatnych generalnie będzie opodatkowane. Może to dotyczyć np. samochodów wykorzystywanych na podstawie umowy leasingu, gdy - w ramach korzystania z praw nabytych - podatnik będzie odliczał cały VAT z rat leasingowych.
Tu warto nadmienić, że jeżeli samochód zostanie zakupiony (wytworzony, itp.) po 31 marca br. i początkowo będzie wykorzystywany do celów tylko firmowych (podatnik skorzysta z prawa do odliczenia całego VAT), a po pewnym czasie samochód ten będzie wykorzystywany także do celów prywatnych, obowiązek opodatkowania użytku prywatnego nie powinien powstać. Zastosowanie znajdą tu bowiem regulacje zawarte w nowym art. 90b ustawy o VAT, nakazujące skorygowanie części VAT od zakupu (wytworzenia, itp.) tego pojazdu (jeżeli sposób wykorzystywania samochodu zmieni się w tzw. okresie korekty).